Статья: Проверяем хозяйственные договоры (Начало)
(Губайдуллина М.Р.)
("Бюджетный учет", 2009, N 11)
	
Документ предоставлен КонсультантПлюс

www.consultant.ru

Дата сохранения: 09.01.2014

"Бюджетный учет", 2009, N 11

ПРОВЕРЯЕМ ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ ДОГОВОРЫ

Любое бюджетное учреждение, орган исполнительной власти, муниципальное образование в целях обеспечения нормального функционирования, создания комфортных условий труда, а также поддержания основных средств в работоспособном состоянии заключает множество государственных (муниципальных) контрактов и договоров на оказание услуг, выполнение работ и поставку товаров. Как отразить в учете их исполнение? Какие нарушения могут быть выявлены при проверке правильности их составления и исполнения? На что следует обратить особое внимание? Об этом и многом другом пойдет речь в данной статье.

В процессе своей деятельности бюджетное учреждение непременно взаимодействует с другими юридическими лицами (предприятиями, организациями). В основе этого взаимодействия лежит соглашение, называемое хозяйственным договором, в котором юридические лица устанавливают взаимные права и обязанности в сфере хозяйственной деятельности.
Любой хозяйственный договор заключается в письменной форме от имени руководителя или заместителя, а по доверенности - и другими работниками и включает:
- наименования организаций, между которыми заключается соглашение;
- перечень хозяйственных интересов в виде обязанностей сторон, где одна из организаций выступает в роли "заказчика", а другая - "подрядчика, поставщика, исполнителя";
- срок действия договора;
- ответственность сторон за невыполнение условий договора;
- адреса и банковские реквизиты сторон.
Руководители подписывают договор и скрепляют его печатями. Возникающие при заключении договоров разногласия оформляют в виде протоколов разногласий, дополнений к договору. Если стороны не могут прийти к взаимному соглашению, такие случаи рассматривают органы арбитража, которые занимаются разрешением споров участников хозяйственных отношений на основе действующего законодательства. Хозяйственный договор должен строго соблюдаться, он может быть изменен только по взаимному согласию сторон. Нарушение договорных обязательств влечет установленную законодательством имущественную ответственность.
Договорные отношения охватывают все сферы деятельности бюджетного учреждения, начиная от оказания услуг связи, коммунальных и эксплуатационных услуг и заканчивая контрактами на обслуживание зданий и сооружений, благоустройство прилегающей территории, проведение текущего и капитального ремонта. Остановимся на каждом из них подробнее.

Услуги связи

Современная жизнь диктует свои условия, и зачастую сотрудникам учреждения приходится общаться с контрагентами посредством международной, междугородней и сотовой связи. С этой целью бюджетные учреждения заключают договоры на оказание таких услуг. Бюджетное учреждение может расходовать средства, выделенные ему на осуществление своих функций, с обязательным проведением процедур, предусмотренных Законом от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ). Данная позиция подтверждается положениями ст. 51 Закона от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ "О связи", согласно которой услуги связи для государственных нужд оказываются на основе договора возмездного оказания услуг в порядке, установленном законодательством о размещении государственных заказов.
Бюджетное учреждение, осуществляющее закупки товаров (работ, услуг) для собственных нужд за счет как бюджетных, так и внебюджетных источников финансирования, обязано размещать заказ на выбор поставщиков (исполнителей, подрядчиков) товаров (работ, услуг). Такие услуги можно оплачивать за счет бюджетных средств, но при условии их экономической оправданности, наличия документального подтверждения и их непосредственной связи с осуществлением деятельности.
В практике контрольно-ревизионной работы встречаются случаи оплаты таких услуг без подтверждения их производственного характера. То есть в учреждении имеется только договор, выставленные детализированные счета и платежные поручения на перечисление средств. Такое ведение дел не дает возможности установить связь между проведенными переговорами и уставной деятельностью бюджетного учреждения.
Таким образом, если в учреждении имеется необходимость в проведении междугородних и международных переговоров, а также переговоров посредством сотовой связи, то такие расходы должны быть оформлены следующими документами:
- внутренними распорядительными документами организации (приказами, распоряжениями), указывающими на закрепление за конкретными сотрудниками организации служебных обязанностей по осуществлению телефонных переговоров с организациями - потенциальными заказчиками товаров (работ, услуг);
- документами, содержащими цели проведения переговоров и обсуждаемый круг вопросов (это может быть журнал, книга учета, ведомость и т.п.);
- отчетами сотрудников о результатах таких переговоров;
- документами, подтверждающими факт использования информации, результатов междугородних телефонных переговоров в деятельности учреждения;
- иными документами, позволяющими установить экономическую оправданность таких затрат и их направленность на достижение уставных целей.
При отсутствии указанных выше документов расходы на междугороднюю и международную связь будут квалифицироваться контролирующими органами как не подтвержденные документально и подлежать возмещению в доход бюджета.
Того же мнения придерживается и УМНС России по г. Москве в Письме от 12 октября 2004 г. N 11-15/65542: признание расходов по оплате услуг на международную и междугороднюю связь для целей налогообложения (уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль) возможно только при наличии документов, подтверждающих экономическую оправданность таких затрат и их направленность на получение дохода.
Кроме того, при налогообложении расходов на услуги стационарной и сотовой связи следует руководствоваться нормами ст. 321.1 Налогового кодекса, в которой описаны особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. Так, согласно п. 3 данной статьи в случае если бюджетными ассигнованиями, выделенными учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов на услуги связи, то такие расходы должны делиться между бюджетным и внебюджетным источниками финансирования, что далеко не всегда соблюдается бюджетными учреждениями. Для исчисления налога на прибыль принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Пример 1. За оказанные бюджетному учреждению услуги телефонный узел выставил счет на сумму 10 000 руб. При этом учреждение оказывает платные услуги. Объем средств, полученных от приносящей доход деятельности, в общей сумме поступлений учреждения составил 20 процентов. Руководствуясь тем, что сметой расходов по бюджетной деятельности расходы на услуги связи предусмотрены в полном объеме, бухгалтер оформил операции по оплате счета следующими записями:
Дебет 1 401 01 221
"Расходы на услуги связи"
Кредит 1 302 04 730
"Увеличение кредиторской задолженности по оплате услуг связи"
- начислены расходы по услугам связи в сумме 10 000 руб.;
Дебет 1 302 04 830
"Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам по оплате услуг связи"
Кредит 1 304 05 221
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по оплате услуг связи"
- оплачен счет телефонного узла в сумме 10 000 руб.,
в то время как следовало распределить расходы на услуги связи между бюджетными и внебюджетными источниками финансирования следующим образом (см. табл. 1).

Таблица 1

   Наименование  
     операции    	  В части бюджетных источников 
         финансирования        	    В части приносящей доход   
          деятельности         	
	    Дебет   	   Кредит   	Сумма	    Дебет   	   Кредит   	Сумма	
Начислены расходы
по услугам связи 	1 401 01 221	1 302 04 730	 8000	2 106 04 340	2 302 04 730	 2000	
Оплачен счет     
телефонного узла 	1 302 04 830	1 304 05 221	 8000	2 302 04 830	2 201 01 610	 2000	

Обращаем внимание на то, что согласно п. 3 ст. 321.1 Налогового кодекса РФ если финансовое обеспечение за счет бюджетных средств на услуги сотовой связи не предусмотрено, то данные расходы полностью учитываются при расчете налога на прибыль. Но для этого нужно позаботиться об экономическом обосновании и документальном оформлении расходов. Для признания произведенных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения, по мнению Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России (Письмо от 19 января 2009 г. N 03-03-07/2), необходимо иметь: утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи, договор с оператором на оказание услуг связи, детализированные счета оператора связи.
В противовес этому в Постановлении ФАС ПО от 9 апреля 2008 г. по делу N А57-11527/06 сказано, что указание налогового органа о необходимости представления налогоплательщиком детализации переговоров не основано на нормах законодательства. Детализация переговоров сама по себе не позволяет выявить их содержание и экономическую оправданность. Достаточно того, что телефонные переговоры были произведены в рабочее время и связаны с исполнением должностных обязанностей.
Также для работников может быть установлен лимит расходов на использование сотовой связи, превышение которого подлежит оплате сотрудником учреждения, производившим такие переговоры, за счет собственных средств. В этом случае сумма превышения работником установленного лимита будет учитываться в составе прочих расходов для целей налогообложения только после возмещения работником организации указанных затрат.
К услугам связи относят также предоставление услуг проводного вещания (радиофикации) и перечисление абонентской платы за пользование радиотрансляционными точками. При этом контролирующими органами часто выявляются случаи оплаты услуг без учета фактического наличия действующих радиоточек. Так, при определении цены услуги в договор изначально включается завышенный объем. То есть фактически функционирующих в учреждении радиоточек меньше, чем включается в договор. При проведении в рамках проверки контрольного осмотра выявляются расхождения между фактическим наличием в учреждении радиотрансляционных розеток, которые используются для прослушивания радио, и радиоточек, включенных в договор, а также между фактически используемыми радиоточками и радиоточками, включенными в договор. В первом случае радиорозетки отсутствуют вообще, и нарушение квалифицируется ревизорами как оплата работ завышенного объема, а сумма денежных средств, уплаченных за выполнение завышенного объема работ, подлежит возмещению в доход бюджета. А во втором случае радиорозетки имеются, но не используются по назначению. Такое нарушение квалифицируется как неэффективное использование бюджетных средств.

Транспортные услуги

В рамках своей деятельности бюджетные учреждения заключают договоры на оказание транспортных услуг, при исполнении которых встречаются различные нарушения. Остановимся на них подробнее.
При проведении проверок отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности, а также тематических проверок правомерности расходования бюджетных средств по подстатье 222 "Транспортные услуги" ревизоры выявляют случаи включения в сметы и калькуляции к контрактам заведомо завышенных расходов. Так, например, в сметы на оказание транспортных услуг включают расходы на страхование автомобиля, горюче-смазочные материалы, стоимость запасных частей по завышенным тарифам. Данный факт выявляется при сопоставлении фактически понесенных подрядчиком расходов, подтвержденных первичными документами, с расходами, включенными в смету (калькуляцию).
Кроме того, при почасовой оплате транспортных услуг в прайс-листах подрядных организаций, как правило, указывается стоимость часа работы автотранспортного средства в зависимости от его марки или определенных свойств машины. При сопоставлении данных выставленных счетов с данными путевых листов и расценок, указанных в приложениях к контрактам, имеют место случаи завышения стоимости работ. Так, например, при перевозке детей от места обучения к месту отдыха согласно данным путевого листа был использован автобус марки "ЗИЛ", в то время как бухгалтерия оплатила выставленный подрядной организацией счет по завышенному тарифу - за автобус марки "вольво".
Аналогично при заключении договоров на доставку продуктов питания в прайс-листах транспортных организаций указывается стоимость одного машино-дня в зависимости от вида автомобиля: с охлаждающим кузовом, без охлаждения, вместимостью до 2 тонн, вместимостью более 5 тонн и т.п. При этом фактически используется транспорт одного вида, а оплата производится по более высоким расценкам. Излишне выплаченные бухгалтерией бюджетного учреждения средства подлежат возмещению в доход бюджета.
При почасовой оплате работы автотранспорта выявляются случаи выставления и оплаты счетов автотранспортных предприятий за неотработанное количество часов, что выявляется путем сверки данных путевых листов, журналов учета отработанного времени с данными счетов на оплату.
Так, например, в соответствии с Правилами использования и содержания санитарного автотранспорта в системе Департамента здравоохранения г. Москвы, утвержденными Приказом Департамента здравоохранения от 23 октября 1995 г. N 615, учреждения здравоохранения г. Москвы имеют право заключать договоры на оказание автотранспортных услуг. При этом имеют место факты оплаты услуг автотранспорта за пределами работы лечебного учреждения. Так, например, при проверке установлено, что автотранспорт согласно заключенным контрактам предоставлялся в субботу с 8:00 до 15:00, в то время как согласно распорядительному документу поликлиника работала по субботам с 9:00. Таким образом, первоначальная цена контракта завышена на стоимость одного часа работы автотранспорта еженедельно. Кроме того, бюджетные средства были выплачены за неоказанные услуги (так как поликлиника в период с 8:00 до 9:00 не работала), а значит, подлежат возмещению в доход бюджета.
При сверке данных аналитического учета с платежными документами ревизоры выявляют расхождения данных книги разъездов со счетами-фактурами. Так, например, при проведении проверки отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности в поликлинике установлено, что 3 августа 2008 г. в книге разъездов служебного автотранспорта в графе "место" зафиксировано: "с 8:30 по назначениям с медсестрой", тогда как согласно счету-фактуре N 08323 от 5 сентября 2008 г. время работы служебного автотранспорта оплачено учреждением с 6:00 до 8:30, и, как видим, оплачено безосновательно. Такое положение расценивается контролирующими органами как оплата неоказанных услуг.
В связи с вышесказанным соответствующие службы учреждения должны вести строгий контроль за соблюдением условий контрактов, объемами предъявляемых к оплате услуг, а также производить систематическую сверку всех документов аналитического учета.

Коммунальные и эксплуатационные услуги

Работа любого бюджетного учреждения немыслима без теплого помещения, водопроводной воды, канализации, внутреннего и наружного освещения. В ходе контрольных мероприятий проверке расходов на оплату коммунальных услуг уделяется особое внимание вследствие того, что заключение и исполнение контрактов на оплату таких расходов имеет свои особенности. Остановимся на них подробнее.
Порядок заключения и требования в отношении договора энергоснабжения содержатся в параграфе 6 "Энергоснабжение" гл. 30 Гражданского кодекса, в отношении остальных договоров на оказание коммунальных услуг - в иных параграфах этой главы. Кроме того, при заключении договора и государственного (муниципального) контракта бюджетное учреждение должно соблюдать требования Закона N 94-ФЗ. Кроме договоров на поставку коммунальных услуг в бюджетном учреждении должны быть в наличии все необходимые первичные документы и прочие документы, подтверждающие понесенные им расходы (счета-фактуры, платежные поручения, акты сверки расчетов и др.).
Тарифы на электро- и теплоэнергию, водоотведение и водопотребление устанавливаются уполномоченными органами субъектов РФ (в Москве - Региональной энергетической комиссией г. Москвы). Потребление коммунальных услуг производится в пределах лимитов бюджетных обязательств по бюджетному тарифу. Все, что сверх него, оплачивается за счет внебюджетных средств по коммерческому тарифу либо, если нет внебюджетных средств, после внесения изменений в бюджетную смету учреждения.
В практике ревизионной работы встречаются случаи заключения контрактов и оплаты коммунальных услуг бюджетными учреждениями по тарифам, отличным от установленных постановлениями Региональной энергетической комиссии для бюджетных групп потребителей. Такая ситуация является неправомерной, и излишне выплаченные средства подлежат возмещению в доход бюджета.
Кроме того, имеют место случаи включения в контракты на оказание коммунальных услуг завышенных площадей. Так, например, при проверке актов выполненных работ и счетов на оплату ревизоры выявили превышение платы за коммунальные услуги и эксплуатационные услуги в результате включения в платежные документы площади, большей, чем указано в правоустанавливающих документах на нежилой фонд (данные БТИ (форма 5), свидетельство и контракт на право оперативного управления). Такие действия привели к нерациональному использованию бюджетных средств.
При проверке своевременности отражения в бюджетном учете оказанных услуг ревизоры выявляют расхождения между датами совершения хозяйственных операций и их регистрацией в учете. При этом обязательно устанавливаются причины возникновения расхождений, а именно их характер - разовый или систематический.
Так, в результате проверки полноты и точности отражения данных первичных документов в регистрах бюджетного учета были выявлены следующие нарушения:
- в нарушение п. 5 ст. 8 Закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), п. 3 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 2008 г. N 148н (далее - Инструкция N 148н) не все документы, которыми оформлены проверяемые операции, зарегистрированы (приняты к учету) своевременно;
- в нарушение п. 5 ст. 8 Закона N 129-ФЗ, п. 3 Инструкции N 148н не все документы зарегистрированы в соответствующих данной хозяйственной операции учетных регистрах (прежде всего в журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками или карточке учета средств и расчетов);
- в нарушение п. 5 ст. 8 Закона N 129-ФЗ, п. п. 3, 197, 199 Инструкции N 148н не все операции, подтвержденные документами на оказание коммунальных услуг, отражены на счете 0 302 06 000 "Расчеты по оплате коммунальных услуг" и не по всем документам произведен точный количественный и качественный перенос данных в систему учета;
- в нарушение п. 4 ст. 8 Закона N 129-ФЗ, п. 3 Инструкции N 148н выявлены документы, повторно принятые к учету.
Еще один немаловажный вопрос при проверке исполнения договоров на поставку коммунальных услуг - отнесение расходов на коды бюджетной классификации. Следует иметь в виду, что в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации в РФ, утвержденными Приказом Минфина России от 25 декабря 2008 г. N 145н (далее - Указания N 145н), работы по ремонту и восстановлению эффективности функционирования коммунальных инженерных систем и коммуникаций, осуществляемые сверх регламентированного условиями поставки коммунальных услуг перечня работ (технологических нужд), необходимо оплачивать по подстатье 225 "Работы, услуги по содержанию имущества", а не по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" или 223 "Коммунальные услуги", как делают некоторые бюджетные учреждения.
Так, проверкой правильности отнесения расходов по оплате коммунальных услуг на коды бюджетной классификации было установлено: в нарушение ст. 23.1 Бюджетного кодекса, разд. V Указаний N 145н бюджетное учреждение платежным поручением от 15 июня 2009 г. N 5 согласно счету-фактуре от 30 мая 2009 г. N 89 произвело оплату работ по восстановлению функционирования систем теплоснабжения, осуществленных сверх работ по поставке тепловой энергии, определенной договором с энергоснабжающей организацией, в сумме 55 000 руб. по подстатье 223 "Коммунальные услуги", а следовало оплатить по подстатье 225 "Работы, услуги по содержанию имущества".
Еще одним немаловажным моментом, на который следует обратить внимание бюджетных учреждений, является авансирование коммунальных услуг. Планом счетов бюджетного учета (ч. 2 Инструкции N 148н) учет авансов предусмотрен на счете 0 206 06 000 "Расчеты по выданным авансам за коммунальные услуги", однако следует иметь в виду, что:
- на основании ст. 544 Гражданского кодекса оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон;
- на основании п. 2 Порядка расчетов за электрическую, тепловую энергию и природный газ, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 4 апреля 2000 г. N 294, оплата бюджетными учреждениями - потребителями электрической, тепловой энергии и природного газа на территории РФ не может осуществляться с применением авансовых платежей или расчетов по аккредитиву.
Следовательно, бюджетные учреждения могут применять счет 0 206 06 000 лишь в исключительных случаях (например, для отражения неправильно рассчитанной поставщиком коммунальных услуг стоимости предоставленной услуги с последующим представлением уточненного документа или отражения авансовых платежей в пределах установленных законодательством размеров оплаты технологического присоединения к сетям водоснабжения, водоотведения, электроснабжения и др.). Контролирующие органы могут трактовать наличие остатка на счете 0 206 06 000 "Расчеты по выданным авансам за коммунальные услуги" как нарушение порядка расчетов за электрическую, тепловую энергию и природный газ и как неправомерное отвлечение бюджетных средств.
В ходе таких контрольных мероприятий ревизорами выявляются случаи отсутствия аналитического учета в журнале операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками или карточке учета средств и расчетов. Указанное нарушение классифицируется как нарушение порядка ведения бюджетного учета (п. п. 154, 198 Инструкции N 148н).
Кроме того, имеют место нарушения требований Приказа Минфина России от 23 сентября 2005 г. N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета", а именно:
- оформление документов аналитического учета не по установленным в Приложении 1 к данному Приказу формам журнала операций (форма по ОКУД 0504071) и карточки учета средств и расчетов (форма по ОКУД 0504051);
- несоблюдение Рекомендаций по применению регистров бюджетного учета (Приложение 2 к Приказу) в части заполнения форм аналитического учета.
Помимо вышеназванных при проверках порядка отражения в учете исполнения контрактов на поставку коммунальных услуг ревизоры систематически выявляют следующие нарушения:
- в нарушение п. 7 Инструкции N 148н инвентаризация активов и обязательств, то есть остатков по счетам 0 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам за коммунальные услуги" и 0 302 06 000 "Расчеты по оплате коммунальных услуг", не проводится либо проводится формально;
- в нарушение ст. 196 Гражданского кодекса несвоевременно списывается задолженность с истекшим сроком исковой давности;
- суммы дебиторской задолженности при авансировании услуг в учете не отражаются.
В соответствии с Письмом Минфина России от 5 июля 2002 г. N 3-12-3/31 "О порядке возмещения арендаторами затрат бюджетных учреждений - арендодателей на эксплуатационные и коммунальные услуги" арендаторы должны перечислять средства в возмещение затрат бюджетного учреждения - арендодателя на его лицевой счет по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. В свою очередь бюджетное учреждение - арендодатель на основании договоров, заключенных с поставщиками услуг, и выставленных ими счетов оплачивает коммунальные услуги путем перечисления средств на расчетные счета поставщиков услуг со своего лицевого счета получателя средств бюджета и со счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, пропорционально фактически произведенным расходам.
Таким образом, на основании заключенных договоров на возмещение стоимости коммунальных услуг организация-арендатор возмещает бюджетному учреждению стоимость потребленных ею коммунальных услуг. Данные суммы поступают на лицевой счет получателя средств бюджета при наличии в генеральном разрешении (разрешении) на осуществление приносящей доход деятельности источника формирования и направлений использования средств от приносящей доход деятельности - средств, поступающих от арендаторов в возмещение затрат на эксплуатационные, коммунальные и необходимые административно-хозяйственные услуги.
В ходе проверки правильности и полноты возмещения арендаторами стоимости коммунальных услуг ревизоры выявляют следующие нарушения:
- отсутствие договоров на возмещение стоимости коммунальных услуг организациями-арендаторами;
- отсутствие возмещения арендаторами коммунальных услуг;
- сумма, предъявленная к оплате в возмещение стоимости коммунальных услуг, занижена вследствие неправильно произведенного расчета.
Отсутствие договоров на возмещение стоимости коммунальных и эксплуатационных услуг, а также невозмещение таких услуг признается неэффективным использованием бюджетных средств.
Бюджетные организации оплачивают коммунальные услуги по льготным тарифам, поэтому в договорах с поставщиками этих услуг им следует предусмотреть лимиты (объемы) по льготным тарифам (бюджетная деятельность) и лимиты (объемы), оплачиваемые не по льготному тарифу (приносящая доход деятельность). Оплата коммунальных и эксплуатационных услуг производится как с лицевого счета бюджетного учреждения - арендодателя, так и с лицевого счета по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности, пропорционально фактически произведенным расходам.
Однако это требование соблюдается не всегда. Зачастую бюджетные учреждения при составлении сметы расходов по приносящей доход деятельности не предусматривают расходы по подстатье 223 "Коммунальные услуги", руководствуясь тем, что в бюджетной смете расходы по указанной подстатье профинансированы учредителем в полном объеме.
В соответствии с Инструкцией N 148н все затраты должны производиться за счет определенного источника финансирования. Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 321.1 Налогового кодекса если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование оплаты коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, затрат по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).
Таким образом, если внебюджетная деятельность предусматривает потребление коммунальных услуг, то затраты по ним должны быть распределены между бюджетной и внебюджетной деятельностью с выделением отдельной строкой в сметах расходов по бюджетной и приносящей доход деятельности.
Поэтому на бюджетное учреждение возложена обязанность производить оплату коммунальных услуг только по площади, не сданной в аренду. Оплата учреждением за счет бюджетных средств коммунальных услуг, потребленных арендаторами, не направлена на обеспечение уставной деятельности бюджетного учреждения и является нецелевым использованием бюджетных средств.

(Окончание см. "Бюджетный учет", 2009, N 12)

М.Р.Губайдуллина
Специалист
контрольно-ревизионного отдела
финансово-казначейского управления
Зеленоградского административного округа
Департамента финансов
г. Москвы
Подписано в печать
25.10.2009